論文二戰(zhàn)后，日本經(jīng)歷了近40年經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，一躍成為世界經(jīng)濟(jì)強國，但隨著“地產(chǎn)泡沫”的破裂，日本又經(jīng)歷了“失去的十年”，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展止步不前。為擺脫困局，日本當(dāng)局無奈地推行了一系列改革措施，其中自然包含了針對日本會計制度的改革。伴隨著IASB的成功改組，日本加速了與國際會計準(zhǔn)則的趨同進(jìn)程，并與IASB共同制定了趨同時間表和路線圖。日本作為與我國以一衣帶水的鄰邦，其社會文化和會計制度方面與我國有許多共通之處，因此日本會計準(zhǔn)則的國際趨同路徑對我國具有十分重要的借鑒意義。
　　論文關(guān)鍵詞：日本會計準(zhǔn)則；國際趨同；IASB；ABSJ
　　1 日本會計準(zhǔn)則制定模式的改革背景
　　隨著經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場國際化的不斷發(fā)展，日本正面臨的越來越嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，被迫推行一系列的制度變革，其中最為引人注目的舉措就是進(jìn)一步推動市場化改革，因而啟動了會計準(zhǔn)則制定的民間化進(jìn)程。日本會計準(zhǔn)則制定由政府主導(dǎo)轉(zhuǎn)為民間主導(dǎo)的改革背景，主要包括以下三個方面。
　　1.1 日本企業(yè)融資環(huán)境的變化
　　20世紀(jì)90年代以來，隨著地產(chǎn)泡沫的破滅，日本商業(yè)銀行飽受巨額不良貸款的困擾，其影響力不斷下降，已經(jīng)沒有能力為企業(yè)發(fā)展提供強有力的資金支持，迫使日本的大型企業(yè)，紛紛轉(zhuǎn)向資本市場尋求資金支持。
　　在日益激烈的國際競爭中，如何依據(jù)國際公認(rèn)會計準(zhǔn)則披露信息，增加財務(wù)狀況透明度以便籌措到足夠的股權(quán)資本，已經(jīng)成為日本企業(yè)面臨的重大挑戰(zhàn)。因此，能否提供充分、透明的會計信息直接影響到企業(yè)的競爭力。迫于企業(yè)的壓力，日本管理當(dāng)局開始著手改革會計準(zhǔn)則制定的程序，以提高會計信息質(zhì)量。
　　1.2 外國投資者對日本會計準(zhǔn)則的不信任
　　日本泡沫經(jīng)濟(jì)的破裂，特別是由地價下跌引發(fā)的金融危機(jī)產(chǎn)生了大量的不良貸款，大批金融企業(yè)倒閉。在這種環(huán)境下，為了完善資本市場的信息披露以獲取國際社會的信任，日本推行了所謂的會計大改革（Big Bang）。為此，當(dāng)時作為會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的企業(yè)會計審議會（下文簡稱BADC）積極推進(jìn)會計準(zhǔn)則的重建工作并制定了新的會計準(zhǔn)則（邵藍(lán)蘭，2003）。但是，1997年的亞洲金融危機(jī)再次重創(chuàng)了日本金融體系的信譽，也加劇了國際社會對其信息披露的不信任感。從1999年起在海外上市的日本企業(yè)編制的英文年度報告被要求披露“遵循的日本財務(wù)會計準(zhǔn)則與他國準(zhǔn)則不同”這一附加說明，可見國際資本市場對日本的會計制度存有深深的疑慮。為了消除這種疑慮，提高國際社會對日本會計體系的信任度，建立為國際公認(rèn)的會計準(zhǔn)則及準(zhǔn)則制定方式顯得尤為必要。
　　1.3 國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）的壓力
　　國際會計準(zhǔn)則委員會（下文簡稱IASC）于1999年12月正式啟動改組程序并投票選出由7人組成的提名委員會，而擁有世界第二大資本市場的日本竟沒被邀請參與。直至此時，日本才真正意識到，只有對會計準(zhǔn)則制定體系進(jìn)行結(jié)構(gòu)性的改革，才能挽回國際社會對日本的信心。2000年7月，即將出任國際會計準(zhǔn)則理事會（下文簡稱IASB）主席的大衛(wèi)?泰迪（David Tweedie）表示，如果日本不在2000年以前設(shè)立新的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，那么2001年新理事會正式成立時，日本將被拋在后面（日本經(jīng)濟(jì)新聞報，2000年7月12日）。改組后的新設(shè)立的IASB要求其成員國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)必須是擁有專職委員的常設(shè)組織，且必須是獨立于政府的民間機(jī)構(gòu)。然而，日本的會計準(zhǔn)則一直是由BADC制定的，既非民間組織，又非常設(shè)機(jī)構(gòu)，不符合IASB的相關(guān)規(guī)定。日本要向改組后的IASB輸送理事會成員，唯有設(shè)立新的具有高度獨立性的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。
　　2 設(shè)立日本民間會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)——日本會計準(zhǔn)則理事會（ASBJ） 1 設(shè)立日本會計準(zhǔn)則理事會（ASBJ）引發(fā)大量爭議
　　日本民間會計準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)的設(shè)立，不可避免地引發(fā)了大量爭議。爭議主要來自于執(zhí)政的日本自由民主黨（下文簡稱“自民黨”）、日本注冊會計師協(xié)會（下文簡稱JICPA）和主管機(jī)關(guān)大藏省。
　　1999年8月自民黨在金融問題調(diào)查會里設(shè)立了“企業(yè)會計小委員會”，專門討論會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的改革問題。“企業(yè)會計小委員會”建議將會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)設(shè)在金融廳。對此， JICPA表示不滿，認(rèn)為將會計準(zhǔn)則的制定工作納入金融行政框架內(nèi)顯然存在諸多弊端，特別是缺乏獨立性。而JICPA的認(rèn)為原則規(guī)范應(yīng)由民間制定，需要強有力的證券交易委員會支持，同時政府強化其監(jiān)督機(jī)關(guān)的職能。大藏省針對二者的提議，召集了來自經(jīng)濟(jì)界、證券界、審計法人以及學(xué)術(shù)界進(jìn)行了討論，于2000年發(fā)表了《關(guān)于企業(yè)會計準(zhǔn)則制定主體的形式問題》，同意將會計準(zhǔn)則的制定權(quán)交給民間組織，但要逐步評價民間機(jī)構(gòu)能否有效地發(fā)揮其功能，同時強調(diào)參考美國模式，保留法定權(quán)利的同時承認(rèn)民間機(jī)構(gòu)制定的會計準(zhǔn)則。 2 財務(wù)會計準(zhǔn)則基金會（FASF）及日本會計準(zhǔn)則委員會（ASBJ）的成立
　　在上述三個權(quán)威機(jī)構(gòu)爭論不休的同時，經(jīng)濟(jì)團(tuán)體聯(lián)盟一方面確切掌握IASB的動向，另一方面積極致力于日本會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的民間化工作。2001年7月26日，經(jīng)濟(jì)團(tuán)體聯(lián)盟、JICPA、全國證券交易所理事會、日本證券業(yè)協(xié)會、全國銀行協(xié)會等10個民間團(tuán)體共同出資，正式成立了財團(tuán)法人FASF。緊接著8月7日財團(tuán)法人FASF下屬的日本會計準(zhǔn)則理事會（下文簡稱ASBJ）也成立并開始正式開展工作。ASBJ類似于美國的FASB，全權(quán)負(fù)責(zé)會計準(zhǔn)則的制定。值得注意的是，該財團(tuán)法人放棄了政府的資金援助，以彰顯其維護(hù)獨立性的決心。
　　作為財團(tuán)法人FASF的中心機(jī)關(guān)，ASBJ的首要任務(wù)是制定、審議會計準(zhǔn)則，對國際性會計準(zhǔn)則做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。為了確保準(zhǔn)則審議過程的透明性，審議通過的事項必須對外公開，廣泛聽取各界的意見，原則上委員會的會議內(nèi)容也應(yīng)公開。ASBJ定員為15名，其中只有3名是專職委員。委員的任期定為1期3年，以避免短期間更換委員而影響審議的連續(xù)性，而最長任期為3期以避免長期連任。ASBJ還制定了道德規(guī)范，為提高獨立性，排除特定團(tuán)體的干預(yù)， ASBJ還要求委員進(jìn)行宣誓。
　　3 日本會計準(zhǔn)則的發(fā)展與趨同進(jìn)程 1 日本會計準(zhǔn)則國際趨同與等效的進(jìn)程
　　作為制定日本會計準(zhǔn)則的法定機(jī)構(gòu)， ASBJ在2004年7月公布的文件——《會計準(zhǔn)則理事會中期運營方針》中，明確了日本會計準(zhǔn)則國際化的方針。2004年10月，IASB主席戴維?泰迪向ASBJ提出了雙方共同努力減少國際報告財務(wù)準(zhǔn)則與日本會計準(zhǔn)則之間差異的議案。2004年10月12日，ASBJ和IASB就以上議案舉行了非正式會談。2005年7月，歐洲證券監(jiān)管委員會（CESR）在對第三國（日本、美國、加拿大）會計準(zhǔn)則的等效性問題進(jìn)行研究后，發(fā)表了相關(guān)技術(shù)性建議。其中，CESR認(rèn)為日本現(xiàn)有會計準(zhǔn)則體系中的26個項目有必要根據(jù)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則進(jìn)行修改。從2005年開始，日本會計準(zhǔn)則國際趨同與等效工作即圍繞這26個項目展開。2006年7月，日本金融服務(wù)局計劃和協(xié)調(diào)委員會發(fā)布了一份標(biāo)題為《會計準(zhǔn)則國際趨同》的報告，旨在鼓勵各利益相關(guān)方推進(jìn)日本會計準(zhǔn)則國際趨同。2007年8月，ASBJ與IASB聯(lián)合簽署了“東京協(xié)議”，旨在加快日本會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同步伐，并密切關(guān)注歐盟對第三國公認(rèn)會計原則的等效評估。在ASBJ和其他利益相關(guān)方的積極努力下，日本會計準(zhǔn)則國際趨同工作進(jìn)展順利，按東京協(xié)議預(yù)定的項目時間表，歐盟委員會于2008年12月發(fā)布了最終決議，宣布日本會計準(zhǔn)則與歐盟采納的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實現(xiàn)了等效。至此，日本會計準(zhǔn)則和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則之間的主要差異已經(jīng)被消除。
2 日本會計準(zhǔn)則國際趨同中仍需解決的問題
　　為使國際財務(wù)報告準(zhǔn)則在日本的順利采用，日本金融服務(wù)局認(rèn)為，各利益相關(guān)方有必要共同努力，積極解決如下問題。 2.1 應(yīng)確立制定國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的應(yīng)循程序
　　作為國際會計準(zhǔn)則的制定者IASB承擔(dān)著對監(jiān)管者、市場參與者的受托責(zé)任，必須充分聽取受會計準(zhǔn)則影響的利益相關(guān)方的反饋意見，因此，其自身治理結(jié)構(gòu)的改進(jìn)和制定準(zhǔn)則的應(yīng)循程序是十分重要的，必須得到會員國最大范圍的認(rèn)同。 2.2 確保國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的適用性
　　國際財務(wù)報告準(zhǔn)則必須是一套能反映全球金融和資本市場實際情況的適當(dāng)準(zhǔn)則。同時，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則必須能夠準(zhǔn)確地反映日本商業(yè)及貿(mào)易慣例。因此，日本金融服務(wù)局要求日本相關(guān)利益方密切監(jiān)督和審議國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的發(fā)展和修訂，及時表達(dá)日本會計界的觀點，并繼續(xù)為日本會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同作出進(jìn)一步的努力。 2.3 編制易于理解的日語版國際財務(wù)報告準(zhǔn)則
　　由于需要被日本財務(wù)報告編制者、投資者等利益相關(guān)方所理解，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的正文必須進(jìn)行清晰準(zhǔn)確的翻譯，由于語言文化上的差別，將生澀的會計準(zhǔn)則翻譯成日語并不是一件容易的事。

3.2.4 按可擴(kuò)展業(yè)務(wù)報告語言的格式執(zhí)行國際財務(wù)報告準(zhǔn)則
　　由于分類標(biāo)準(zhǔn)與日語缺少兼容性等其他一些原因，導(dǎo)致當(dāng)前國際財務(wù)報告準(zhǔn)則分類標(biāo)準(zhǔn)與日本的電子報告系統(tǒng)存在不匹配。因此，為防止在采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則后投資者使用信息的效率水平下降，日本當(dāng)局將努力使以國際財務(wù)報告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)的分類標(biāo)準(zhǔn)中的數(shù)據(jù)項目的數(shù)量與國際保持一致。 2.5 為更好地理解國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，需要必要的培訓(xùn)和教育
　　日本相關(guān)會計人員必須全面理解國際財務(wù)報告準(zhǔn)則并能熟練運用。為實現(xiàn)這一目標(biāo)，日本相關(guān)當(dāng)局應(yīng)積極開展國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的培訓(xùn)工作和教學(xué)材料的編寫。 3 日本會計準(zhǔn)則趨同的經(jīng)驗 3.1 會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)民間化改革
　　日本屬于大陸法系國家，因而其改革前的會計準(zhǔn)則制定屬于政府主導(dǎo)型。參照IASB和FASB模式，改革后新設(shè)立的ASBJ則是一個純正的民間機(jī)構(gòu)。作為民間機(jī)構(gòu)的FASF和ASBJ，其成員必然來自于具有充分代表性各個利益集團(tuán)。準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的民間化改革后，會計準(zhǔn)則的制定均需要經(jīng)過一個充分的、公開透明的決策程序，因此每一項準(zhǔn)則的制定都是各個利益集團(tuán)共同參與的一個政治博弈過程。正因為如此，民間組織所制定的會計準(zhǔn)則能夠更加充分地滿足市場參與各方的實際要求。 3.2 與IASB密切合作，積極參與國際會計事務(wù)
　　日本在會計準(zhǔn)則國際趨同進(jìn)程中，始終積極參并且持續(xù)施加重要影響，最終為自身在IASB首屆理事會中謀得一席之地。借助這寶貴的席位，日本可以在IASB討論有關(guān)國際會計準(zhǔn)則問題時，擁有更多表達(dá)自己意見的機(jī)會，運用自身的影響力促使制定出有利于日本企業(yè)發(fā)展的國際會計準(zhǔn)則。 3.3 制定理性務(wù)實的趨同路線圖，并時刻保持審慎態(tài)度
　　日本采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的途徑是自愿選擇及強制采用兩種方式，對于那些既在日本證券交易所上市同時又在海外交易所上市的企業(yè)，以及業(yè)務(wù)遍布全球并擁有廣泛國際投資者的企業(yè)，ASBJ允許該類企業(yè)較早采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。在確定最終強制采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的時間表時，日本始終保持審慎的態(tài)度，并且重點考慮財務(wù)報表編制者及審計師們?yōu)椴捎脟H財務(wù)報告準(zhǔn)則所需要的準(zhǔn)備時間。 3.4 采用先易后難、逐步推進(jìn)的方法消除差異
　　ASBJ與IASB之間在確定趨同項目計劃時，首先采取了先易后難、逐步推進(jìn)的方法階段性地消除兩者之間的差異，待條件成熟后又提出采用“全局性”的方法，用“整體觀”討論所有的差異并將其劃分為“短期項目”和“長期項目”，分別加以處理，這種方法也充分表現(xiàn)出了ASBJ的務(wù)實態(tài)度。
　　4 對我國會計準(zhǔn)則國際趨同的啟示 1 應(yīng)逐步推動會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)改革
　　我國的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是財政部會計司，它是否還具有利益上的廣泛代表性和合理性，是值得懷疑的。因此，我國的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在完善過程中應(yīng)該吸收企業(yè)界、法律界、證券界、注冊會計師職業(yè)界以及會計理論界的代表參加，并且鼓勵民間研究機(jī)構(gòu)獻(xiàn)計獻(xiàn)策。 2 建立我國的財務(wù)會計概念框架，率先實現(xiàn)概念框架的國際趨同
　　ASBJ在與IASB制定趨同項目計劃時，首先就強調(diào)要
　　在基于雙方各自的概念框架或基本理論的基礎(chǔ)上，因此，我國會計準(zhǔn)則的國際趨同需要率先實現(xiàn)概念框架的趨同，并確定在未來一個時間內(nèi)消除概念框架的差異。而我國目前并沒有建立起國際公認(rèn)的財務(wù)會計概念框架，因此實現(xiàn)概念框架的從無到有就顯得尤為緊迫。 3 主動積極參與制度博弈
　　會計準(zhǔn)則國際趨同是一個互動的過程，對于我國特有的一些經(jīng)濟(jì)交易事項，在IFRS中并沒有規(guī)范，我們就應(yīng)該積極爭取IASB對我國處理的認(rèn)可。另一方面，應(yīng)呼吁IASB在制定IFRS時能夠更多地考慮如我國這樣一個處于轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)時期的發(fā)展中國家所面臨的特殊會計問題。這樣，可以縮小國際會計準(zhǔn)則與中國會計準(zhǔn)則的差距，減少我國會計制度的轉(zhuǎn)換成本。 4 合理選擇，逐步實現(xiàn)趨同
　　我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展還處于初級階段，與歐盟等成熟市場經(jīng)濟(jì)國家相比還有相當(dāng)大的差距。中國會計準(zhǔn)則國際趨同應(yīng)當(dāng)是一個漸進(jìn)的過程，分階段地進(jìn)行，并伴隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而逐步深入，不能一蹴而就。這既是我國國情的實際需要，也是會計準(zhǔn)則國際趨同順利進(jìn)行的重要保障。